企业向银行等金融机构借款融资，在年末时还未到利息结算日，财务人员根据会计制度规定，按照权责发生制原则确认当期利息费用，计入财务费用，但是该项未实际支付的利息费用能否在当期税前扣除，令许多财务人员、甚至部分税务人员感到费解。

   《企业所得税法》为减少税收与会计的差异，避免企业过多的纳税调整，对应纳税所得额的计算也引入了权责发生制原则，《企业所得税法实施条例》第九条规定，企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。因而除税法特别规定外，企业所得税收入与费用的确认以权责发生制为基本原则，这与会计规定一致。

    然而对利息费用税前扣除，税法是否有权责发生制以外的特别规定呢？

    《企业所得税法实施条例》第三十八条对利息支出扣除作出如下规定，企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除中第一项规定，非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出。也就是说企业向金融企业的借款利息支出准予在企业所得税前扣除，但上述条款中的“支出”，到底指按权责发生制原则确认的利息费用，还是企业“实际支付”的利息费用？怎样理解“支出”的含义，是利息费用能否税前扣除的关键所在。

    《企业所得税法》第八条对税前各项扣除作出如下原则性规定：即“企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”即税前扣除的支出包括成本、费用、税金、损失和其他支出，这些“支出”只要是企业实际发生的、且与取得收入有关的、合理的，就准予在企业所得税前扣除。因此所得税法中的“支出”指准予扣除的范围，并不指款项的实际支付，这是两个完全不同的概念和范畴。如果将其理解成支付，就会得出这样的错误结论。比如，企业产品销售成本，对应的材料货款必须要当期实际支付方可税前扣除。

    根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）规定，企业当年度实际发生的相关成本、费用凭证取得时间，在汇算清缴前补充提供有效凭证的，可在当期税前扣除。从34号文件规定看出，成本费用的支出仅仅要求在汇算清缴前提供有效凭证，并未要求款项必须在汇算清缴前实际支付。

    再如：《企业所得税法实施条例》第四十三条对业务招待费的扣除规定，企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售收入的5‰。第四十四条广告费和业务宣传费的规定，对企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

    上述有关业务招待费和广告宣传费“支出”的扣除规定，如果把“支出”理解成支付，那么同样得出这样的错误结论：企业计入当期的业务招待费和广告宣传费，在年末须全额支付，否则不得税前扣除。

    笔者认为，企业所得税法的“支出”，并不指实际支付，而是企业所得税扣除项目的一个统称概念，包括成本、费用、税金、损失和其他支出。企业按照权责发生制原则计入本期的利息费用，说明企业发生了向金融机构的融资行为，发生了应支付的利息费用。因此在税法没有特别规定的前提下，应遵循权责发生制原则，即：应计入当期的利息费用，只要与取得收入相关、合理，应准予在当期税前扣除。

    （作者单位：济南威德税务师事务所有限公司）

来源：中国税务报